TRF2 - 5008004-69.2025.4.02.0000

Agravo de Instrumento Nº 5008004-69.2025.4.02.0000/RJ AGRAVANTE: COMPANHIA NILZA CORDEIRO HERDY DE EDUCACAO E CULTURA - UNIGRANRIO DESPACHO/DECISÃO COMPANHIA NILZA CORDEIRO HERDY DE EDUCACAO E CULTURA - UNIGRANRIO interpõe agravo de instrumento em face da decisão da Exma.

Juíza Federal Dra.

Rosangela Lucia Martins, do juízo da 10ª Vara Federal do Rio de Janeiro, nos autos do mandado de segurança nº 5003866-25.2025.4.02.5120, que indeferiu a liminar pleiteada pela agravante.

Narra a agravante que impetrou mandado de segurança objetivando o reconhecimento da inexistência de relação jurídico tributária entre a recorrente e a Fazenda Nacional em relação ao adicional de CSLL criado pela Lei nº 15.079/2024, com efeitos desde 1º de janeiro de 2025, e instituído no Brasil como um Qualified Domestic Minimum Top-up Tax (“QDMTT”), nos moldes definidos pelo Pilar 2 da Inclusive Framework da OCDE.

Alega que "é mantenedora da UNIGRANRIO – Universidade de Grande Rio, fazendo parte de grupo educacional focado em educação superior, cujo controle acionário é indiretamente detido pela Berteslmann SE& Co, conglomerado de origem alemã que detém cerca de 64,7% do capital da Afya Limited (entidade estrangeira detentora da integralidade das ações de emissão da Agravante - “Cia Nilza”)".

Relata que "com o advento da Lei nº 15.079/2024, publicada em 30.12.2024 e produzindo efeitos a partir de 30.03.2025, foi instituído o “Adicional da CSLL” para estabelecer tributação mínima efetiva de 15% (quinze por cento) para as sociedades brasileiras que façam parte de grupo multinacional com receita anual acima de € 750 milhões - como é o caso da Agravante".

Sustenta que a cobrança do referido adicional de CSLL, trazido pela nova lei, é inconstitucional e ilegal, pois "(i) não constitui verdadeiro adicional, mas sim nova fonte de custeio para a Seguridade Social, que deveria ter sido instituída por Lei Complementar, por exigência expressa do artigo 195, §4º, e 154, inciso I, da CF/88; (ii) a cobrança viola o princípio da isonomia em matéria tributária, por estabelecer fator de discrímen (pertencer a grupo multinacional) não previsto na Constituição, configurando interferência indevida no ambiente concorrencial; (iii) afronta a isenção da CSLL prevista no art. 8º inciso II, da Lei que instituiu o PROUNI (Lei nº 11.096/2005) – sem distinção entre a alíquota normal ou ao adicional - para as entidades que aderirem ao programa, sendo certo que deve ser observada também em relação ao adicional criado pela Lei nº 15.079/2024; (iv) em se tratando de benefícios fiscais concedidos por prazo certo e sob condição onerosa, o Poder Público não pode reduzi-los ou revogá-los quando bem entender, conforme o artigo 178 do CTN e a jurisprudência pacífica do STF (Súmula 544/STF); e (v) a CSLL relativa ao ano-calendário 2025 já teve seu período de apuração iniciado em 1º de janeiro, não podendo ser majorada por lei que, embora publicada ao final de 2024, só passou a vigorar, por força do art. 50, “c”, da , em março do ano corrente".

Defende que restou demonstrado o perigo de dano ao resultado útil da demanda, o qual decorre da excessiva oneração da agravante, que é obrigada a arcar com o pagamento de tributo indevido, sendo que a quantia desembolsada é necessária ao desempenho de suas atividades.

Ao final, requer a antecipação dos efeitos da tutela recursal, a fim de que seja suspensa a exigibilidade do Adicional da CSLL supostamente devido pela agravante "a.1) até o julgamento final da presente ação mandamental; ou, ao menos, a.2) até o fim do prazo fixado nos Termos de Adesão acostados aos presentes autos; ou, ainda em caráter subsidiário, a.3) relativamente aos fatos geradores relativos ao ano-calendário 2025; ou a.4) relativamente aos fatos geradores ocorridos no primeiro trimestre de 2025". É o relatório. Decido.

A concessão do efeito suspensivo/tutela recursal, nos termos do art. 1.019, I, c/c o art. 995, parágrafo único, do CPC/2015, requer o preenchimento de dois requisitos positivos, a saber: i) probabilidade de provimento do recurso; e ii) risco de dano grave, de difícil ou impossível reparação.

Acerca dos requisitos da medida de urgência em exame, revela-se pertinente trazer a lição do Professor Teori Albino Zavascki (ANTECIPAÇÃO DA TUTELA, Ed.

Saraiva, 3ª ed., págs. 76 e 77): “O fumus boni iuris deverá estar, portanto, especialmente qualificado: exige-se que os fatos, examinados com base na prova já carreada, possam ser tidos como fatos certos. (...) O risco de dano irreparável ou de difícil reparação e que enseja antecipação assecuratória é o risco concreto (e não o hipotético ou eventual), atual (ou seja, o que se apresenta iminente no curso do processo) e grave (vale dizer, o potencialmente apto a fazer perecer ou a prejudicar o direito afirmado pela parte)”.   Tecidos os parâmetros para a concessão da medida de urgência, passo a apreciá-los no caso sub judice.

Transcrevo abaixo a decisão agravada (evento 5): "[...] A concessão de medida liminar em mandado de segurança exige que o requerimento esteja revestido de plausibilidade jurídica e que haja fundado receio de que o ato impugnado possa tornar ineficaz o provimento jurisdicional final pleiteado (art. 7º, III, da Lei nº 12.016/2009).

A impetrante, em sua petição inicial, não apresentou elementos de prova de que a exigibilidade de eventual crédito tributário constituído com o adicional da CSLL pudesse impedir o normal desenvolvimento de sua atividade empresarial.

Limitou-se a fazer mera alegação de que "as instituições de ensino, estando submetidas a uma série de encargos da mais absoluta relevância29 , sobrevivem apenas e tão somente das mensalidades, não possuindo margem para uma readequação de suas atividades.

A partir do momento em que há uma rígida programação orçamentária construída em torno de um determinado regime tributário, não é possível uma mudança brusca das regras, sob pena de inviabilização financeira da instituição de ensino." Neste sentido já decidiu o E.

TRF da 2ª Região, ao afirmar que “somente se configura [risco de demora], no caso de suspensão de exigibilidade do crédito tributário, quando o interessado, não apenas alegar, mas comprovar que o recolhimento da exação tem o potencial de sacrificar seriamente o desenvolvimento regular da atividade empresarial e, em consequência, colocar em risco a existência da própria pessoa jurídica” (AI 201202010169657, Terceira Turma, Rel.

Juiz Federal Convocado RICARDO PERLINGEIRO, DJe 23/07/2013).  O perigo da demora, desse modo, está atrelado à capacidade contributiva e somente se configura, repise-se, quando o contribuinte evidencia condição de exiguidade econômica capaz de impedir a realização da medida fiscal impugnada, fato não demonstrado na hipótese dos autos.

De outro lado, o risco de prejuízo financeiro, porque reversível, não é suficiente para caracterizar o periculum in mora exigido para a concessão da medida liminar postulada.

Ademais, a celeridade do rito do mandado de segurança permite, neste caso, que eventual direito subjetivo reconhecido possa ser garantido por ordem mandamental constante na sentença, momento natural para a prestação da tutela jurisdicional, tendo em vista não haver dificuldades na operacionalização de eventual manutenção da isenção, ou mesmo restituição de cobrança ilegal, em cumprimento aos requerido pela impetrante, caso, ao final, reconheça-se a procedência da tese expendida na inicial.

Assim, o pedido de medida liminar formulado pela impetrante não merece ser acolhido, pois ausente o pressuposto – indispensável para a concessão da tutela de urgência pleiteada – do periculum in mora, não se falando, no caso em questão, de deferimento de liminar com base, apenas, na plausibilidade de suas alegações.

Isto posto, INDEFIRO A LIMINAR.[...]"   Em síntese, pretende a agravante, em sede de tutela recursal, a suspensão da exigibilidade do Adicional da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL instituído pela Lei nº 15.079/2024, até o julgamento final do mandado de segurança ou até o fim do prazo fixado nos Termos de Adesão firmados pela agravante, ou, em caráter subsidiário, relativamente aos fatos geradores relativos ao ano-calendário 2025 ou relativamente aos fatos geradores ocorridos no primeiro trimestre de 2025.

A Lei nº 15.079, de 27 de dezembro de 2024, instituiu o Adicional da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) no processo de adaptação da legislação brasileira às Regras Globais contra a Erosão da Base Tributária – Regras GloBE (Global Anti-Base Erosion Rules – GloBE Rules), e altera a Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996 e a Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014.

Prevê a novel legislação que o Adicional da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) tem a finalidade de estabelecer tributação mínima efetiva de 15% (quinze por cento) no processo de adaptação da legislação brasileira às Regras GloBE elaboradas pelo Quadro Inclusivo sobre a Erosão da Base e Transferência de Lucros (Inclusive Framework on Base Erosion and Profit Shifting) sob coordenação da Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE) e do Grupo dos Vinte (G20).

Nesse contexto, o referido adicional será aplicado a entidades constituintes de um grupo de empresas multinacional que tiver auferido receitas anuais de € 750.000.000,00 (setecentos e cinquenta milhões de euros) ou mais nas Demonstrações Financeiras Consolidadas da Entidade Investidora Final em pelo menos 2 (dois) dos 4 (quatro) anos fiscais imediatamente anteriores ao analisado.

Trata-se, portanto, de matéria recente, no que diz respeito à análise da Lei nº 15.079/2024 e seus efeitos, com poucos julgados até o momento.

Sobre a CSLL, é pacífico, no âmbito da Suprema Corte, o entendimento no sentido de que as contribuições sociais podem ser instituídas por lei ordinária, desde que relacionadas às hipóteses do artigo 195 da Constituição Federal, sendo imprescindível lei complementar apenas para a criação de nova fonte de custeio não prevista constitucionalmente (STF, RE 700922 / RS, Rel.

Ministro Marco Aurélio, Red.

Acórdão: Min.

Alexandre de Moraes, Dje 16/05/2023).

Defende a agravante que a Lei  nº 15.079/2024 instituiu nova fonte de custeio para a Seguridade Social a título de “Adicional da CSLL” que tem efeito direto de diminuir a isenção tributária conferida às instituições de educação superior que integrem grupo econômico multinacional.

Assim, aduz que deveria ser instituída por meio de lei complementar, em observância ao disposto no artigo 195 da Constituição Federal.

Todavia, verifico que a nova lei prevê expressamente em seu art. 2º que será “mantida a destinação da CSLL”, utilizando o termo adicional dessa espécie de contribuição.

Além disso, a CSLL e seu adicional fundam-se na competência da União para contribuir sobre o lucro (art. 149, caput, c/c art. 195, inc.

I, c) e ambos incidem sobre o lucro contábil da entidade, tratando-se, portanto, da mesma finalidade.

Assim, não há que se falar em inconstitucionalidade da instituição do adicional por meio de lei ordinária.

Outrossim, transcrevo a sentença proferida no âmbito do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, pelo juízo da 1ª Vara Federal Cível da Seção Judiciária do Tocantins, nos autos do mandado de segurança nº 1005841-18.2025.4.01.4300, publicada em 25/06/2025, na qual foi declarada a inexistência de direito líquido e certo quanto ao afastamento da cobrança do Adicional da CSLL instituído pela Lei nº 15.079/2024: "[...] A segunda linha de argumentação da impetrante reside na alegação de inconstitucionalidade material do Adicional da CSLL, por suposta afronta aos princípios da isonomia tributária (art. 150, inc.

II, CF), da livre concorrência (art. 170, inc.

IV, CF) e da vedação à diferenciação sem amparo constitucional (art. 195, § 9º, CF).

O cerne da discussão está, portanto, no critério de sujeição passiva do tributo, que recai exclusivamente sobre entidades pertencentes a grupos multinacionais com receita anual consolidada superior a €750 milhões.

Como visto, o Adicional de CSLL não alcança universalmente todas as pessoas jurídicas, mas somente aquelas vinculadas a grupos multinacionais de grande porte (receita consolidada acima de €750 milhões).

Em consequência, empresas estritamente nacionais – ainda que faturem quantias elevadas – não estarão sujeitas a essa exação, ao passo que subsidiárias brasileiras de multinacionais, ou mesmo grupos brasileiros com operações externas, acima do limiar, serão tributadas.

Há, de fato, uma discriminação quanto à sujeição passiva do tributo, que, contudo, no meu entender, não se afasta da autorização constitucional.

A regra matriz da isonomia tributária (art. 150, inc.

II, CF) veda tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, salvo distinções razoáveis e objetivas previstas em lei.

Em princípio, nada impede o legislador de tributar de forma distinta contribuintes de maior capacidade contributiva ou diferentes circunstâncias de atuação, desde que haja justificativa plausível.

A própria Constituição prevê, por exemplo, alíquotas progressivas conforme o salário de contribuição (art. 195, inc.

II) e admite isenções e regimes especiais para estimular determinados setores ou situações.

A isonomia requer avaliar se há racionalidade e coerência no recorte adotado.

No caso do Adicional da CSLL, a razoabilidade do discrímen reside em dois fatores: (1) capacidade contributiva/capitalização global – grupos multinacionais gigantes possuem, em tese, maior aptidão econômica e recursos para planejamento tributário agressivo, justificando uma medida contra erosão de base dirigida a eles; e (2) simetria com padrão internacional – o recorte não é arbitrário, mas deriva de um consenso multilateral (limite de €750 mi constante das regras GloBE) para focalizar grupos que apresentam risco significativo de deslocamento de lucros.

Como expressamente justificado na Exposição de Motivos da MPv 1.262/2024: 19.

A subtributação pode decorrer de uma série de motivos, dentre os quais estão a adoção de alíquotas nominais reduzidas e a generosa oferta de incentivos fiscais, os quais podem ser revertidos, respectivamente, por meio da elevação das referidas alíquotas e da supressão daqueles benefícios.

Caso bem-sucedida na eliminação da subtributação, é provável que a jurisdição eleve as suas receitas tributárias e não seja necessária a aplicação da IIR ou da UTPR.

Tais medidas, embora solucionem o problema, podem requerer tempo demasiado, bem como acabar onerando, de forma indesejada, outras entidades que não estariam dentro do escopo das Regras GloBE.

Do Tributo Complementar Mínimo Doméstico Qualificado 20.

Nesse contexto, as Regras GloBE preveem outra forma de as jurisdições em que ocorre a subtributação recolherem o tributo complementar.

Trata-se da adoção de um Tributo Complementar Mínimo Doméstico Qualificado (Qualified Domestic Minimum Top-up Tax - QDMTT).

A adoção de um QDMTT altera a ordem de aplicação das Regras GloBE, na medida em que a jurisdição com baixa tributação que o adotar terá prioridade no recolhimento do tributo em detrimento das jurisdições que implementaram a IIR e a UTPR, nas quais, em geral, estão localizadas as investidoras ou outras entidades constituintes do grupo multinacional.

Assim, ao introduzir um QDMTT, a própria jurisdição em que restou configurada a subtributação recolhe a receita tributária dela decorrente, ao invés de outras jurisdições. 21.

As Regras GloBE definem um QDMTT como um tributo mínimo incluído na legislação doméstica de uma jurisdição que: (i) determina os lucros excedentes (excess profit) das entidades constituintes localizadas na jurisdição em consonância com o determinado pelas Regras GloBE; (ii) opera para aumentar para 15% (quinze por cento) o montante devido de tributo doméstico relativamente aos lucros excedentes; e (iii) é implementado e administrado de maneira consistente com os resultados previstos nas Regras GloBE, Comentário às Regras (Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy - Commentary to the Global Anti-Base Erosion Model Rules) e nas Orientações Administrativas (Administrative Guidance), e desde que a jurisdição não conceda benefícios relacionados a tais regras.

Do Brasil Enquanto Jurisdição Onde Ocorre a Subtributação 22.

A adoção de alíquotas nominais elevadas por si só não garante que uma jurisdição não será considerada subtributada.

A existência de regimes fiscais favorecidos e a divergência de tratamento conferida pela legislação doméstica e pelas Regras GloBE para os mesmos fatos econômicos podem resultar em alíquotas efetivas superiores ou inferiores às alíquotas nominais e à alíquota efetiva mínima de 15% (quinze por cento), parâmetro inicial adotado para a caracterização como jurisdição subtributada para fins de aplicação das Regras GloBE. 23.

Dados revelam que há número considerável de grupos multinacionais dentro do escopo das Regras GloBE que está sujeito a alíquotas efetivas inferiores a 15% (quinze por cento) no Brasil, ao passo que a alíquota nominal chega a aproximadamente 34% (trinta e quatro por cento), o que pode ser explicado em razão da fruição combinada dos variados incentivos fiscais previstos na legislação brasileira. 24.

Diante desse contexto, verifica-se que o Brasil se enquadra no conceito de jurisdição com regimes de baixa tributação.

Consequentemente a falta de adoção de mecanismos de resposta à subtributação poderá dar margem ao recolhimento de tributo complementar pelos grupos multinacionais em outras jurisdições, o que representaria uma “exportação” de receita tributária pelo não exercício do direito de tributar.

Da Introdução do Adicional da CSLL no Brasil com Características de QDMTT 25.

A fim de exercer a prioridade na arrecadação das receitas tributárias que surgirão com a implementação das regras GloBE, esta Medida Provisória propõe a instituição do Adicional da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, devendo as suas características serem estabelecidas de modo que lhe possibilitem ser qualificada como um QDMTT. 26.

Ao implementar um QDMTT na legislação brasileira, a medida confere ao Brasil a prioridade na arrecadação do tributo complementar que, caso contrário, seria recolhido em outra jurisdição.

Além disso, a qualificação do Adicional da CSLL como um QDMTT tem o potencial de reduzir eventual tributo complementar residual a ser recolhido em outra jurisdição. 27.

Percebe-se, assim, a importância do processo de qualificação das regras a serem introduzidas no ordenamento jurídico doméstico, que devem estar em total conformidade com o modelo de regras, com as orientações administrativas acordadas e com os demais documentos publicados pelo Quadro Inclusivo sobre BEPS, e o perigo de uma eventual “customização” da legislação proposta.

Caso ocorra essa “customização”, as empresas que atuam no Brasil poderão ser tributadas além do necessário. .............................. 54.

Em relação à instituição do Adicional de CSLL, cabe mencionar que a medida implica aumento de receita tributária estimada na ordem de R$ 3,44 bilhões (três bilhões e quatrocentos e quarenta milhões de reais) em 2026, R$ 7,28 bilhões (sete bilhões e duzentos e oitenta milhões de reais) em 2027, e R$ 7,69 bilhões (sete bilhões e seiscentos e noventa milhões de reais) em 2028.

Assim, a opção legislativa teve fundamento em parâmetros técnicos e acordados internacionalmente, não se tratando de discriminação caprichosa ou arbitrária.

Ressalta-se que a própria Constituição explicitamente autoriza tratar contribuições sociais de forma diferenciada conforme certas características dos contribuintes.

O art. 195, § 9º, com base no princípio da equidade na participação no custeio, dispõe que a lei poderá estabelecer alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas “em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão de obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho”.

No caso em tela, o legislador fundamentou a diferenciação principalmente no porte da empresa/grupo.

Ao restringir o adicional apenas a grupos de grande porte (acima de €750 mi), a lei efetivamente elegeu o critério do tamanho empresarial, o que se amolda à hipótese autorizada (porte da empresa) no texto constitucional.

Ademais, o critério de sujeição passiva adotado pela Lei nº 15.079/2024 – vinculação a grupo multinacional com receita global superior a €750 milhões – expressa, ainda que de forma indireta, o porte econômico da entidade controladora do grupo, o que, segundo o modelo GloBE da OCDE, reflete maior capacidade contributiva do conjunto econômico como um todo.

Dessa forma, a vinculação jurídica da controlada brasileira a esse conglomerado multinacional justifica a diferenciação tributária com base no art. 195, § 9º, da Constituição Federal, especialmente na medida em que os efeitos econômicos e fiscais da atuação do grupo são projetados sobre suas entidades locais.

Ou seja, ainda que se trate de subsidiária brasileira, o vínculo jurídico com o grupo multinacional gera repercussões patrimoniais e operacionais que justificam, sob a ótica da capacidade contributiva agregada, tratamento tributário diferenciado.

O critério adotado visa capturar essa realidade econômica consolidada, tal como reconhecido no art. 195, § 9º, da Constituição.

E não deve prosperar o argumento de que essa distinção criaria uma desigualdade entre empresas nacionais e estrangeiras atuantes no Brasil, em possível afronta à livre concorrência.

De fato, imaginem-se duas empresas com igual faturamento e setor, mas uma pertencente a grupo estrangeiro e outra integralmente brasileira: somente a primeira pagaria o adicional.

No entanto, a diferença não decorre de nacionalidade do capital em si (a lei não tributa “estrangeiros” por serem estrangeiros), mas sim de uma realidade econômica diferenciada – grupos multinacionais tendem a ter facilidades de planejamento global, usufruindo de jurisdições de baixa tributação, o que não ocorre com empresas domésticas.

A finalidade da norma foi alcançar lucros que potencialmente escapam à tributação plena no Brasil, cenário típico de multinacionais.

Assim, sob o prisma material, pode-se defender que os grupos multinacionais não estão em condição idêntica às empresas estritamente nacionais, justificando regime distinto.

Ou seja, o princípio da isonomia tributária não impede o tratamento diferenciado quando houver fatores de distinção legítimos e razoáveis, consonantes com a capacidade contributiva.

Tampouco se vislumbra afronta ao princípio da livre concorrência (art. 170, inc.

IV, CF), o qual exige que o Estado não favoreça nem prejudique, indevidamente, certos agentes econômicos em detrimento de outros, preservando condições competitivas equilibradas.

Conquanto no curto prazo, a incidência do adicional apenas sobre filiais de multinacionais possa elevar a carga tributária dessas em relação às empresas nacionais, o que a priori seria desfavorável à sua competitividade no mercado interno, deve-se ponderar que: (i) Nível de tributação prévio: conforme apresentado na exposição de motivos, muitas multinacionais alcançadas possivelmente vinham recolhendo menos de 15% sobre seus lucros (por incentivos, planejamentos etc.), de modo que o adicional tende a equiparar sua carga a um patamar mínimo, reduzindo eventuais vantagens competitivas indevidas que elas tinham sobre concorrentes locais que pagam alíquota cheia; e (ii) Dimensão internacional da concorrência: a preocupação maior é garantir que tais grupos paguem impostos em algum lugar, evitando concorrência fiscal predatória entre países.

Sob essa ótica, o adicional promove equidade fiscal global, com reflexos domésticos potencialmente neutros ou até benéficos à concorrência leal.

Não parece caracterizar-se, portanto, uma medida de proteção de mercado interno nem de ataque a estrangeiros, mas sim cumprimento de acordo internacional visando justiça tributária.

Ademais, diferenciações tributárias setoriais ou por categoria de empresa não são inéditas nem vedadas – exemplos: alíquotas mais altas de CSLL para instituições financeiras (art. 18 da Lei 13.169/2015, CSLL de 20% para bancos), regimes diferenciados para SIMPLES vs. grandes empresas etc.; o importante é que haja base constitucional, finalidade legítima e proporcionalidade.

No caso de instituições financeiras e seguradoras, o STF já rechaçou a alegação de falta de isonomia por compreender que a maior capacidade e peculiaridades do setor justificavam a contribuição majorada (STF.

Plenário.

ADIs 4.101/DF e 5.485/DF, Rel.

Ministro Luiz Fux, DJe 06/07/2020).

Por analogia, grupos multinacionais de grande porte também formam um subsetor diferenciado, o que autoriza tratamento tributário específico com fundamento nos princípios da equidade e da capacidade contributiva, sem violar a livre concorrência quando orientado pelo interesse público (coibir fuga de receitas tributárias).

Portanto, o critério de sujeição passiva do Adicional de CSLL, embora inovador, encontra amparo na Constituição.

A diferença por porte da empresa está literalmente prevista no art. 195, § 9º, e a situação dos grupos multinacionais, notadamente quanto à possibilidade de elisão internacional, constitui fundamento idôneo para distinção, atendendo à isonomia vertical (capacidade contributiva proporcional) e sem afrontar a igualdade concorrencial de forma ilegítima.

Ademais, a medida visa preservar a justiça fiscal e a concorrência leal em âmbito global, o que está em harmonia com os princípios constitucionais informadores da ordem econômica e tributária.

III – ISENÇÃO DO PROUNI (ART. 8º, LEI 11.096/2005) O art. 8º, inc.

II, da Lei nº 11.096/2005 (Programa Universidade para Todos – PROUNI) concede às instituições de ensino superior que aderem ao programa, mediante oferta de bolsas a estudantes carentes, isenção integral de diversos tributos federais, incluídos o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e a CSLL.

Enquanto perdurar sua adesão e cumprimento das condições, essas entidades usufruem do benefício isentivo sobre tais exações.

Trata-se de um incentivo fscal concedido sob condição onerosa e por prazo determinado, já que vinculado à manutenção de bolsas (condição onerosa) e formalizado em termos de adesão periódicos.

Com a instituição do Adicional da CSLL em 2024, questiona-se se as entidades educacionais benefcentes participantes do PROUNI estariam dispensadas também do pagamento desse adicional, por força da isenção de CSLL que já possuem.

Duas interpretações são possíveis: (a) se o Adicional for considerado meramente parte da CSLL, a isenção do art. 8º, inc.

II, Lei 11.096/05 abarcaria tanto a CSLL “normal” quanto o adicional (já que a lei não distinguiu alíquotas ou parcelas da CSLL, falando genericamente em isenção de CSLL); (b) se o Adicional for tido como tributo autônomo (embora acessório), então, por não estar expressamente mencionado na lei do PROUNI, não haveria isenção, exigindo seu recolhimento pelas instituições, sob pena de confguração de nova contribuição não coberta pela franquia legal.

Tenho que deve ser acolhida a segunda linha de interpretação.

Isso, porque, ainda que o novo adicional da contribuição esteja estruturado sobre a mesma base econômica da CSLL original, isto é, o lucro ajustado das pessoas jurídicas – não se trata de mera majoração da alíquta daquela contribuição originária, mas de efetiva criação de uma nova espécie de contribuição, com regime jurídico próprio, fato gerador específico e sujeição passiva restrita.

O próprio art. 2º da Lei nº 15.079/2024 deixa claro que se trata de contribuição nova, com teleologia voltada à conformidade com compromissos multilaterais assumidos pelo Estado brasileiro.

Diante dessa natureza normativa autônoma, não se pode presumir a extensão da isenção prevista para a CSLL ordinária a esse adicional específico, nos termos do art. 111, inc.

II, do Código Tributário Nacional, que consagra o princípio da literalidade das isenções tributárias: Art. 111.

Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sôbre: ..............................

II - outorga de isenção; Como visto, o benefício fiscal do PROUNI foi concedido em contrapartida ao cumprimento de obrigações pactuadas com o Poder Público, como a oferta de bolsas de estudo em condições determinadas.

A isenção outorgada tem caráter objetivo e restrito, voltado à configuração legal da CSLL prevista na Lei nº 7.689/1988.

Não há, na Lei nº 11.096/2005, qualquer remissão genérica que autorize a aplicação automática do benefício a outras contribuições que venham a incidir sobre a mesma base econômica.

Sustenta a impetrante que a isenção do PROUNI abrangeria todo e qualquer acréscimo tributário incidente sobre o lucro, inclusive o adicional ora impugnado.

Tal entendimento, contudo, conflita com o regime jurídico da isenção tributária.

Como já destacado, a interpretação extensiva de norma isentiva não é admitida, razão pela qual eventual ampliação da desoneração dependeria de previsão legislativa expressa, que inexiste no presente caso.

Ademais, o caráter oneroso e bilateral da adesão ao PROUNI não altera esse panorama.

Embora a jurisprudência reconheça que benefícios fiscais concedidos sob condição onerosa e por prazo certo não podem ser suprimidos discricionariamente pelo Poder Público (S. 544/STF), tal vedação se refere à revogação ou redução do benefício já instituído, e não à incidência de nova exação fundada em regime jurídico distinto.

Não se verifica, portanto, qualquer supressão indevida da isenção concedida – apenas a sua inaplicabilidade a contribuição diversa, não contemplada pela norma originária.

Vale ressaltar que não há, no caso, qualquer conflito normativo entre a Lei nº 11.096/2005 e a Lei nº 15.079/2024, quanto à previsão de isenção.

Trata-se de objetos distintos: a CSLL comum continua isenta para as instituições de ensino, e o adicional é cobrado à parte.

Conforme salientado nas informações da União, “nada se alterou e não se suprimiu a isenção prevista pelo art. 8º, II, da Lei 11.096/2005, tendo o legislador somente optado por não a estender também ao Adicional de CSLL”.

Ou seja, não houve revogação tácita da isenção, mas apenas a não-inclusão do novo tributo no alcance daquela.

Nesse cenário, não cabe falar em prevalência de lei especial anterior sobre geral posterior, pois a lei posterior convive harmonicamente com a anterior, atuando em esferas diferentes (a CSLL originária continua sujeita à isenção especial; já o Adicional, por não ter previsão na lei especial, segue a regra geral de incidência).

Por fim, deve ser afastada a alegação de que a cobrança do Adicional retiraria parcialmente a contrapartida fscal que o Poder Público ofereceu às instituições em troca das bolsas, representando um retrocesso em política pública educacional.

A uma, porque o valor do Adicional da CSLL é de no máximo 15% sobre o lucro efetivo excedente; muitas instituições PROUNI talvez nem tenham “lucro” contábil signifcativo após oferecer bolsas (podem operar no equilíbrio), ou se tiverem, o impacto marginal precisa ser ponderado; a duas, porque o programa permanece em vigor e seu incentivo principal (isenção de IRPJ, CSLL base, PIS/COFINS) segue intacto.

Não houve revogação do benefício, mas sim a instituição de um novo ônus que, embora mitigue um pouco a vantagem, não a elimina.

Em outras palavras, o ente público não “quebrou” o pacto – ele continua honrando a isenção dos tributos listados na lei do PROUNI; o surgimento de um tributo novo não prometido naquele pacto não confgura traição da confança, mas exercício regular da competência tributária dentro dos limites legais.

Portanto, a isenção do PROUNI, tal como redigida na Lei 11.096/2005, não alcança automaticamente o Adicional de CSLL da Lei 15.079/2024.

A literalidade da norma isentiva e a ausência de previsão específca impedem sua aplicação extensiva ao novo tributo.

Consequentemente, as instituições de ensino participantes do PROUNI, em princípio, estão sujeitas ao pagamento do Adicional da CSLL, se preencherem os critérios de sujeição (i.e., integrarem grupo multinacional acima do porte mínimo).

Não há violação frontal à Constituição nesse ponto, pois não se retirou isenção previamente garantida – manteve-se a existente, e o novo encargo incide de forma prospectiva, geral e isonômica dentro de sua classe de contribuintes.

Além disso, qualquer ampliação judicial da isenção sem amparo legal afrontaria o art. 111 do CTN.

IV – ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA Por fim, sustenta a impetrante que a exigência do tributo para o ano-calendário de 2025 afrontaria os princípios da anterioridade nonagesimal e da irretroatividade, uma vez que a lei instituidora foi publicada apenas em 30 de dezembro de 2024.

A tese, contudo, não merece prosperar.

De fato, a Medida Provisória nº 1.262/2024 foi publicada em 3 de outubro de 2024, produzindo efeitos imediatos desde então, nos termos do art. 62, § 3º, da Constituição Federal.

E, apesar da perda de eficácia formal, o seu conteúdo material foi integralmente encampado pela Lei nº 15.079/2024.

Ou seja, tratou-se, na hipótese, apenas de alteração da forma jurídica, mas com clara continuidade normativa, pois, a despeito da revogação tácita da medida provisória (art. 2º, § 1º, LINDB), a disciplina jurídica nela estabelecida permaneceu inalterada e ininterrupta com a edição da nova lei.

Nessa perspectiva, é legítima a contagem do prazo de anterioridade nonagesimal a partir da publicação da medida provisória, como propugna a autoridade impetrada, sobretudo diante da identidade substancial entre os comandos normativos e da ausência de inovação material relevante no processo legislativo.

A própria Lei nº 15.079/2024, em seu art. 3º, § 5º, reafirma que alterações que impliquem aumento de carga tributária somente produzirão efeitos após o ano subsequente à sua publicação ou após 90 dias, o que corrobora o respeito aos princípios constitucionais de anterioridade.

Não se desconhece que a CSLL e seu adicional, a exemplo do que ocorre com o imposto de renda, possuem fato gerador de natureza complexiva, com apuração periódica baseada no lucro do contribuinte ao longo do exercício financeiro.

O Supremo Tribunal Federal reconheceu que, nesse tipo de hipótese, a lei aplicável ao tributo deve estar vigente antes do início do período de apuração, sob pena de se configurar aplicação retroativa da exação (STF.

Plenário.

RE 159.180/MG, Rel.

Ministro Marco Aurélio, DJe 17/08/2020).

Assim, não se exige que a anterioridade nonagesimal se projete até a data da ocorrência do fato imponível em si (o encerramento do exercício ou a apuração trimestral), mas apenas que se observe sua fluência antes do marco inicial do período de referência.

No caso concreto, a medida provisória foi publicada em 03/10/2024 e completou o prazo de 90 (noventa) dias em 01/01/2025 – exatamente na data em que se inicia o período de apuração do exercício de 2025.

Assim, tanto a anterioridade nonagesimal quanto a anterioridade do exercício foram integralmente respeitadas, não havendo qualquer violação aos arts. 150, inc.

III, b e c, ou 195, § 6º, da Constituição Federal.

Dessa forma, não se constata qualquer ofensa à segurança jurídica ou retroação indevida da norma, sendo legítima a exigência do Adicional da CSLL a partir dos fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2025.[...]"   Portanto, em análise sumária de cognição, não restou evidenciada, de plano, a probabilidade de provimento de recurso.

Isto posto, INDEFIRO a tutela pleiteada.

Uma vez apresentadas as contrarrazões ou decorrido o prazo in albis, dê-se vista ao Ministério Público Federal, nos termos do art. 179, I, do CPC/15 c/c art. 1.019, III, do CPC/15.

Posteriormente, voltem os autos conclusos.

P.

I.